Unified Approach: Wie BEPS 2.0 Unternehmen belasten wird

Die OECD-weite Steuerreform erscheint komplex und unausgereift

Keyfacts

  • Die OECD plant bis 2020 die Unternehmensbesteuerung neu zu ordnen
  • Ziel ist es, Digitalkonzerne stärker zu besteuern
  • Die Umstellung betrifft „analoge“ Unternehmen gleichermaßen
Dr. Andreas Ball
  • Partner, International Tax
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Wie werden digitale Dienstleistungen besteuert? Es ist die zentrale Frage der internationalen Steuerpolitik. Die vermeintlich zu niedrige Besteuerung großer US-amerikanischer Internetkonzerne hat bereits zu dem BEPS Action Plan 2015 (BEPS 1) geführt. Doch dies ist nur ein erster Schritt gewesen zu einer grundlegenden Neuordnung der Unternehmensbesteuerung (BEPS 2.0).

Einzelne Staaten sind bereits mit der Einführung einer einseitigen Digitalsteuer als „Übergangslösung“ vorgeprescht. Bereits in 13 Staaten weltweit wurde eine Digitalsteuer umgesetzt, neun weitere Staaten befinden sich im Gesetzgebungsverfahren.

In Frankreich gilt bereits eine Digitalsteuer

Vorreiter ist Frankreich. Bereits in diesem Jahr hat das Land eine Digitalsteuer von 3 % auf digitale Umsätze für digitale Werbung und Plattformentgelte eingeführt. Italien hat am 15. Oktober 2019 die Einführung einer Digitalsteuer in 2020 beschlossen. Mangels Anrechenbarkeit führen diese Vorschläge zu einer Doppelbesteuerung von grenzüberschreitenden Umsätzen und unabsehbaren administrativen Herausforderungen für betroffene Unternehmen.

OECD veröffentlicht einheitliches Konzept

Deswegen bemüht sich die OECD um ein internationales Konzept. Die bisherigen Vorschläge – „user participation“, „marketing intangibles“ und „significant economic presence“ –  zur ersten von zwei Säulen hat sie zu einem einheitlichen Modell zusammengeführt, dem „Unified Approach“.

Kernpunkte des „Unified Approach“ sind dabei zwei Elemente:

  • Der Staat, in dem die Umsätze erzielt werden (Marktstaat), erhält ein Besteuerungsrecht (Nexus). Ob eine Tochtergesellschaft oder eine Betriebsstätte in dem Staat registriert ist, spielt keine Rolle.
  • Dem so definierten Nexus des Marktstaats wird aus einem globalen Residualgewinn nach Abzug von Routinevergütungen ein Anteil zugeordnet. Dabei sollen vereinfachte Gewinnaufteilungsgrundsätze angewendet werden („Modified Residual Profit Split“, „Fractional Apportionment“).

Was eine kleine Revolution ist. Denn der „Unified Approach“ bedeutet eine Abkehr vom althergebrachten Fremdvergleichsgrundsatz.

Auch analoge Geschäftsmodelle betroffen

Der „Unified Approach“ trifft dabei digitale wie analoge Geschäftsmodelle gleichermaßen. Dies ist von Bedeutung, da damit die Zustimmung der USA – betroffen sind nicht nur die großen US Digital-Player – wahrscheinlicher geworden ist. Ausgenommen sind Unternehmen, die sich nicht an Endverbraucher („consumer“) richten bzw. Unternehmen, die die Größenkriterien nicht erfüllen. Hinsichtlich der Größenkriterien sind Werte von 750 Millionen Euro Konzernumsatz und ein noch zu definierender Umsatzwert im Marktstaat im Gespräch.

Offene Fragen zum Unified Approach

Auf den ersten Blick scheint der neue Vorschlag im Hinblick auf eine neue Steuergerechtigkeit überzeugend.

Bei genauerem Hinsehen bestehen jedoch erhebliche Zweifel, ob die selbstgesetzten Anforderungen der OECD erfüllbar sind. Die OECD hat stets betont, dass zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung jeder Vorschlag die Kriterien „simplicity, stabilisation of the tax system and increased tax certainty“ erfüllen müsse, sie also das Steuersystem stärken, die Steuersicherheit erhöhen und einfach sein sollen.

Die Einführung eines neuen Nexus sowie die Abkehr vom Fremdvergleichsgrundsatz durch eine pauschalierende Gewinnfragmentierung bedeuten jedoch einen Paradigmenwechsel im internationalen Steuerrecht. Eine entsprechende Ergänzung der einschlägigen Artikel (bspw. Art. 5, 7 bzw. 9 OECD MA) der Doppelbesteuerungsabkommen über ein Multilaterales Instrument erscheint dabei noch als eine der leichteren Übungen.

Unklare Begrifflichkeiten

Die neuen Begrifflichkeiten werfen eine Vielzahl von Rechtsfragen auf. Wann liegt ein „consumer facing business“ vor, dass dem neuen Nexusbegriff unterfällt und wann ein davon ausgenommenes Business mit einer „commodity“.

Die neuen Gewinnaufteilungsregeln werfen eine Fülle von Fragen insbesondere auch nach der Abgrenzung zum bestehenden Verrechnungspreisregime auf, dass nach Auffassung der OECD auch im Verhältnis zum Marktstaat weiter bestehen soll. In diesem Zusammenhang bleibt unter anderem offen, wie mögliche Verluste im Rahmen des „Unified Approach“ zu behandeln sind.

Enormer organisatorischer Aufwand für Unternehmen

Neben der daraus resultierenden Rechtsunsicherheit begründet der neue Nexus für international operierende Unternehmen einen erheblichen Zuwachs an steuerlichen Registrierungs- und Erklärungspflichten.

Damit nicht genug: Unternehmen werden gezwungen die Organisation ihres Rechnungswesens auf eine spezifisch steuerliche, entity-übergreifende Segmentgewinnermittlung umzustellen.

Verschiebung des Steueraufkommens zwischen den Staaten

Nicht zuletzt wirkt dieser Ansatz dogmatisch zweifelhaft und in seinen volkswirtschaftlichen Auswirkungen nicht erforscht. In großen Marktstaaten liegenden Kunden und Usern wird ohne weiteres ein hoher Wertschöpfungsbeitrag zugeschrieben, der besteuert werden soll. Dies wird zu einer erheblichen Verschiebung von Steueraufkommen zwischen einzelnen Volkswirtschaften führen.

Ob Deutschland und die EU hier zu den Gewinnern zählen werden, bleibt vor dem Hintergrund der vielen ungeklärten Details abzuwarten. Offen bleibt auch, inwieweit die angedachte Mindestbesteuerung einen kompensierenden Effekt haben wird.

Gefahr einer weiteren Doppelbesteuerung

Es steht zu befürchten, dass die angestrebten Ziele „simplicity“ und „tax certainty“ verfehlt werden – gerade in der Anfangszeit nach Umsetzung bis sich praktikable Rechtsgrundsätze gebildet haben können, was durchaus eine Dekade in Anspruch nimmt.

Dies wird zu einer verschärften Doppelbesteuerung führen und das zu einem Zeitpunkt, zu dem die zuständigen Behörden bereits mit den anhängigen Streitschlichtungsverfahren überlastet sind. Neue Streitbeilegungsmechanismen werden nötig.

Ausblick und Empfehlung

Es wäre der OECD daher dringend anzuraten, mit einer Umsetzung zumindest so lange zu warten, bis die Vorschläge einen praxistauglichen Detailierungsgrad aufweisen und die volkswirtschaftlichen Effekte hinreichend erforscht sind.

Es ist gleichwohl damit zu rechnen, dass die OECD ungebremst fortfahren wird und wie angekündigt bis Ende 2020 finale Vorschläge vorlegt. Bereits im Dezember 2019 wird eine weitere OECD-Konsultationsphase zur zweiten Säule („Pillar II“) erwartet, die die Entwicklung einer effektiven globalen Mindestbesteuerung („Base eroding payments“) zum Ziel hat.

Für Unternehmen und Steuerberater bedeutet die zunehmend hohe Umsetzungswahrscheinlichkeit, dass sie sich im Rahmen der Steuerplanung mit den Maßnahmen und den Effekten auseinandersetzen müssen.

Dr. Andreas Ball
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